探寻云梦秦简中的赋税密码
转自：中国税网
杨进平众禾
11月4日，在湖北孝感市云梦县博物馆，习近平总书记参观了云梦出土秦汉简牍展，详细了解简牍内容、历史文化价值和保护研究情况。
1975年11月，云梦县兴修水利工程时，在一片名为睡虎地的农田地带意外发现了12座古墓，经考古发掘确认是秦代墓葬。其中，11号秦墓出土了1155枚竹简，内容超过4万字。
后经考证，云梦秦简的主人叫“喜”，生于秦昭王四十五年（公元前262年）。“喜”因继承父亲爵级资格，曾担任过基层官吏，还三次从军，于秦始皇三十年（公元前217年）去世。这期间，他亲历了秦始皇从亲政到统一六国的过程。
出土的秦简是“喜”生前在日常工作中抄录的有关法律文书，可分为10部分内容，包括《秦律十八种》《效律》《秦律杂抄》《法律答问》等，涉及秦代的政治、经济、文化和军事等领域，是我国迄今发现最早、较为完整的法典。通过解码这些秦简，我们也得以一窥秦代建立大一统王朝前后的税收制度及细节。
农业与人口：大一统的税收基本盘
秦代的税赋名目繁多，包括田租、田租附加税、人头税、关市税和货物资源税等。出土的睡虎地秦简中，《秦律十八种》秦简共202枚，包括《田律》《厩苑律》《仓律》《金布律》《关市律》等18种律法文件，其中有大量与税收相关的内容。
秦代赋税以田租、刍藁（牧草和秸秆）等税种为主要税种。根据《田律》记载，刍藁税是田租附加税，以束为单位征收。当时，牛、马是交通和战争中必不可少的畜力，各级政府饲养了大量牲畜，需要用草料，加之庄稼秸秆在建筑工事中也被广泛使用，因此刍藁成为重要的战略物资。国家强制民众按照分配到的田地数量，每顷缴刍三石（一石约120斤，秦一斤约为今天的半斤），藁二石。
《田律》规定，按土地肥沃程度、地理位置等将土地分为6个等级，征收田租时会根据土地等级确定不同的征收率，体现了一定程度的税收公平原则。若遭遇旱涝、蝗虫等自然灾害，庄稼受损严重，地方官员需及时向上级汇报受灾面积和损失程度等，上级政府会根据实际灾情对田租等赋税进行相应减免或调整，以减轻受灾百姓负担，助其恢复生产。
《仓律》则记载了规定税收如何入库的制度法令。“入禾稼、刍、藁，轨为籍，上内史”，意思是谷物、刍藁入仓，就要登记到簿籍上，上报内史。这些实物税收都以一万石为单位储藏入仓，由县令、县丞和仓库主管人员、乡主管人员共同封仓，可见当时税收收入的管理已经比较严格。
秦代人头税主要有口钱、算赋两种，征收对象为以家庭为基础的户籍人口。口钱是7岁以上、14岁以下的未成年人缴的人头税，每人每年缴纳23钱。算赋则是15岁以上、60岁以下的成年人缴纳的人头税，算赋每人每年缴纳120钱。根据《金布律》记载，官府按货币形式征收口钱和算赋时，每1000钱装为一畚（蒲草编制的容器），用主管官员的官印封缄保存。
春秋战国时期，各诸侯国用赋税和徭役将土地、人口等资源转变为国家实力，发展农业、繁衍人口因此尤为重要。秦国根据国家发展需要调整税制，建立了在当时较为先进的赋税制度和徭役制度，农业经济迅猛发展，使秦国国力迅速壮大，最终统一六国，成为我国历史上第一个大一统的封建王朝。
然而赋税有度，过犹不及。在秦国，秦人从出生那年起，就要缴人头税。百姓家有人去世，因为可以少缴一份人头税，邻居都会来道贺；而家里生了孩子，则要多缴一份人头税，邻居就会来安慰。
秦始皇统一六国建立秦朝后，初生的国家未及时休养生息，反而更加横征暴敛。农民向政府缴纳的税赋，占到土地常年收获量的2/3左右。秦朝全国2000万左右人口中，常年有1/5的人口被强迫服兵役和劳役。过于沉重的赋税将百姓推向了崩溃的边缘，成为导致秦朝灭亡的一个重要原因。
关市之征和山泽之利：秦代的重要税源
除了对农业生产和家庭人口征税外，秦代还有关税、市租等商业税，对盐、铁等征收的货物资源税等。
自春秋战国以来，各诸侯国的商业迅速发展，大量行商坐贾在市场交易，国家开始对商品买卖征收商业税，这就是关市之征。秦献公七年（公元前378年），秦国“初行为市”，开始在城市中设立市场，并安排官员管理市场、征收税款，关市之征逐渐成为“常征”，此后一直是国家财政的一个重要来源。
货物资源税则主要是对盐、铁、酒、肉等产品征收的税。秦穆公时期，秦国就开始对盐征税，到商鞅变法时，征税产品范围扩大到酒、肉、铁等。《商君书·垦令》中提到，当时的酒肉本来就比较贵，对其征税，相当于现代的消费税、屠宰税，并且税款能达到商品成本的10倍之多。设定如此高的税率，目的是通过税收调节商贾从事酒肉贸易的数量，提高酒肉价格，让老百姓少喝酒、少吃肉，既能保护粮食和牲畜，也能促进农业生产。
秦代，盐、铁是被严格管制的产品，只能官方生产销售，寓税于价，通过收价内税的方式，提高盐铁定价，增加税收收入。秦汉时期，山海池泽等自然资源皆属官方所有，其产生的经济利益皆由皇室支配，即“山海之利，广泽之畜，天地之藏也，皆宜属少府”，这些收入也成为朝廷的重要收入来源。
《法律答问》：通俗易懂的“司法解释”
《法律答问》共210枚竹简，采用答问形式对秦律中的某些条文、术语及其出台意图作出明确的解释。
秦国商鞅变法后，改“井田制”为“授田制”，国家按每户100亩田地的标准，将田地租给农民耕种并收取田租。由于税赋负担沉重，当时普遍存在通过隐匿田地和人口“逃税”的现象。
《法律答问》中就记载了一个具体案例。一位官员已经向农民收取了田租和刍藁税，但私下却将税收收入截留，向上级瞒报了应纳税赋的农田数量，侵占了国家财产。为此，地方司法机关向中央司法机关请示：乡里主管征收赋税的官员隐匿百姓田地而百姓不知情，是否应当论罪？如果要论罪，应以匿田罪论处还是以别的罪名？中央司法机关的回答是：已向百姓收取田赋而不上报的，就按照匿田罪论处；未收田赋也没有上报的，不按匿田罪论处。
秦孝公十二年（公元前350年），为增加户税（以家庭为单位征收的税）收入，商鞅在第二次变法中颁布《分户令》，规定一个家庭的基本构成是户主夫妻和未成年子女，禁止一个家庭有多个成年男子共同居住，男子成年后必须另立门户，使家庭小型化从而增加户数。《分户令》还规定，凡一户之中有两个以上儿子到立户年龄而不分居的，要加倍征收户税。
譬如说，一家5口人，即父母和兄弟3人，兄弟3人分别为17岁、20岁、23岁，那么按照秦律，就得分割为4户，分别承担官府摊派的户赋和徭役。
《法律答问》中也记载了一条与户税相关的问答解释。什么样的行为要被判作匿户（隐匿户口）罪和敖童弗傅罪（适龄青年不在傅籍上登记）？答曰：不按照朝廷的要求登记户口，藏匿家中人口数的行为应当判匿户罪。年满15岁的青少年不进行傅籍登记，逃避徭役、不交户赋的行为应当判敖童弗傅罪。可见，当时国家对人口及其相关税收极为重视，藏匿税源的情况也比较普遍，因而《法律答问》进行了详细的“司法解释”。
《效律》：2000年前的赋税监督律法
云梦秦简中的《效律》详细规定了核验各级官府物资账目的一系列律法制度，是秦代关于监督检查中央和地方国库赋税财物的成文律法。
《效律》原文只有1600多字，虽未标明类目条款，但律文内容简明严密，实际形成了30个比较明晰的法律条目，是了解秦代赋税监督律法的一手文献资料。赋税监督的对象涵盖秦代赋税的各种实物形态，如粮食、牛马、皮革、武器军需等财物。
从法律适用范围看，《效律》明确了规范的对象为“都官和县”，即适用于中央、郡等层级的行政官衙以及县级政权。在同一官府，负责管理官仓的佐、吏免职或调任时，官啬夫（县令所属各专职啬夫的通称）必须同离职的吏一起核验仓内财赋数量，向新任的吏交代情况。
比如，赋税衡量工具衡石、斗、斤和钧等度量衡，如果不符合标准，《效律》也规定为违法行为，负责管理使用度量衡的官府负责人会受到相应处罚。其中，衡石不准确、误差在16两以上的，罚负责的啬夫一甲（即与一套铠甲价值相等的财物）；不满16两而在8两以上的，则罚一盾（即与一个盾牌价值相等的财物）。
《效律》中一共有6个条目与税粮的入库管理有关，规定了负责税粮管理的官员在税粮入库出库、贮藏保管、信息上报和官员离任交接等方面的法律义务，以及违反法律的定罪标准。比如，因粮仓失修导致粮食腐坏，无法食用的粮食如果不满百石，负责的啬夫要受到斥责；如果超过一百石不满一千石，啬夫要被罚一甲；超过一千石，则罚两甲。此外，该官府啬夫和众吏还要一起赔偿腐坏的粮食。
秦律中的赋税条文对后世税收制度产生了重要影响。汉承秦制，在赋税制度方面，表现尤为明显。凡秦已实行的税制，汉代均继续实行。宋代的鱼鳞册和黄册，继承了秦代对土地和人口等课税对象进行详细登记，以法律明确税目、税率及征收办法的做法。唐初的租庸调制、中唐的两税法，以及明清的一条鞭法和摊丁入亩等制度，都是在秦代律法的基础上，根据时代发展和社会经济状况进行的变革与调整。
云梦秦简填补了后世对秦统一六国前后具体法律条文记载的空白，它们虽在地下沉睡了2000多年之久，其赋税律法中关于税收法定原则、强化税收监管力度、严惩逃税行为等思想却非常先进。探寻秦简中的赋税密码，对今天的我们仍有借鉴意义。
（作者单位：国家税务总局孝感市税务局、国家税务总局湖北省税务局）