上市公司2020-2023年财务报告会计监管报告（长期股权投资与企业合并相关问题汇编）

目

录

2023年

1、附回售权股权投资的分类不正确

2、企业合并认定不正确

3、企业合并中的业绩补偿条款会计处理不恰当

4、未恰当确定合并范围

5、处置子公司会计处理不正确

2022年

1、错误计量合并财务报表层面丧失控制权时剩余股权的公允价值

2、错误核算非同一控制下企业合并中被购买方因政府补助确认的递延收益在购买日的公允价值

3、未恰当核算子公司股权处置收益

4、未审慎判断长期股权投资处置价款的可收回性

5、未恰当考虑处置子公司时承担的担保义务

6、未恰当确定合并财务报表范围

7、合并财务报表范围变化时原未实现内部交易损益的会计处理错误

2021年

1、未正确抵销权益法下顺流交易产生的未实现内部交易损益

2、未恰当确认和计量或有对价

3、未恰当确认股东为上市公司承担的或有负债

4、未恰当核算资产收购交易

5、未恰当核算处置原子公司部分股权后的剩余股权

6、未恰当核算应收原子公司款项

2020年

1、未对购买日子公司资产和负债的公允价值与其计税基础之间的差异及后续变动进行恰当会计处理

2、未恰当确认或有对价与应支付的股权转让款

3、未恰当确认与或有对价相关的股利

4、对“合同诈骗”相关追缴款项会计处理有误

5、合并财务报表范围判断有误

6、未对购买子公司少数股权进行恰当会计处理

2023年度

（一）附回售权股权投资的分类不正确

根据企业会计准则及相关规定，长期股权投资是指投资方对被投资单位实施控制、重大影响的权益性投资，以及对其合营企业的权益性投资。权益性投资是指投资方承担的风险和报酬与普通股股东实质相同的投资。企业需要遵照实质重于形式的原则，结合相关事实和情况分析判断投资方承担的风险与报酬。

审阅分析发现，部分上市公司持有被投资方25%股权，并约定若被投资方未能满足上市等特定目标，上市公司有权将其持有股份以某一固定价格全部回售给被投资方。上市公司初始核算相关投资时，因能向被投资方委派董事参与生产和经营决策，认定对被投资方具有重大影响，并分别确认了长期股权投资和衍生金融资产，其中后者初始分拆确认的金额远大于前者。通常情况下，若对赌回购协议价值在初始取得时已较为重大，则很可能表明投资方实质上承担的风险和报酬特征明显不同于普通股股东，因此相关投资不构成权益性投资，应适用金融工具准则，整体作为一项金融资产进行核算。

（二）企业合并认定不正确

根据企业会计准则及相关规定，构成企业合并的前提条件之一为所合并的组合必须构成业务。合并方取得的组合应当至少同时具有一项投入和一项实质性加工处理过程，且二者相结合对产出能力有显著贡献，相关组合才构成业务。此外，商誉的确认来自于非同一控制下的企业合并，企业所购买的组合不构成业务的，不新产生商誉。

审阅分析发现，部分上市公司自非关联方购买标的公司100%股权，该标的公司在购买日前仅拥有一项生产资质，不存在任何可辨认资产、可辨认负债和员工，实际为“空壳公司”，上市公司错误地认定该收购构成企业合并，并将全部购买价款确认为商誉。由于“空壳公司”无法满足业务的定义，不满足企业合并的认定条件，上市公司不应将相关支付价款确认为商誉。

（三）企业合并中的业绩补偿条款会计处理不恰当

根据企业会计准则及相关规定，企业在非同一控制下的企业合并中确认的或有对价构成金融资产的，该金融资产应当分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。权益性交易包括所有者以其所有者身份与企业之间的交易。

审阅分析发现，部分上市公司自其控股股东和第三方股东购买目标公司100%股权并实现非同一控制下企业合并，该目标公司原为控股股东的联营企业。对此，上市公司与控股股东签订业绩补偿协议，控股股东承担以现金结算的业绩补偿义务，相关业绩补偿设置显著超过市场公平交易水平，且控股股东承担的义务金额超出了其原持股比例所对应的补偿金额。上市公司将控股股东提供的业绩承诺整体确认为交易性金融资产，且后续变动全额计入当期损益。前述情形下，控股股东承担的业绩补偿义务显失公允，其超额业绩补偿部分的实质为对上市公司的资本性投入，上市公司应在收到业绩补偿时将其中超额部分计入所有者权益。

（四）未恰当确定合并范围

根据企业会计准则及相关规定，企业合并范围应当以控制为基础予以确定。控制，是指投资方拥有对被投资方的权力，通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。企业合并中判断是否取得被合并方控制权时，应当考虑合并交易是否需要并获得国家有关主管部门批准。

审阅分析发现，部分上市公司未能恰当确定其合并范围：

一是对子公司拥有控制权而未纳入合并范围。例如，部分上市公司持有多个股权比例超过90%的项目公司，仅简单以项目公司主要经营活动已预先设定、公司不具有决策权为由，未将相关项目公司纳入合并财务报表。通常情况下，对于已预先设定主要经营活动的项目公司，仍存在对其回报产生重大影响的相关活动，上市公司应进一步分析并识别项目公司成立后对投资回报产生重大影响的活动及其决策机制，并评估其是否可以主导项目公司相关活动。

二是将不具有控制权的公司纳入合并范围。例如，上市公司收购某持牌金融机构，但不符合该类金融机构的控股股东资质条件，被收购的金融机构股权变更也无法获得相关监督管理部门批准。对此，上市公司因签订了收购协议并支付了部分价款，错误地认为其取得了该金融机构的控制权并将该金融机构纳入其合并范围。该项收购不符合相关法律法规要求，上市公司无法成为金融机构控股股东，不应将该金融机构纳入合并范围。还有部分上市公司作为第二大股东，将被投资方纳入合并财务报表，其在董事会的表决权虽然超半数，但是无法单方面控制股东会决议，股东会为该被投资方的最高权力机构，且股东会决议事项范围包含被投资方相关活动。通常情况下，对于一般的被投资方，投资方应综合考虑相关事实和情况，分析被投资方相关活动的最终决策机制及相关表决权情况，判断其是否可以主导相关活动决策。

（五）处置子公司会计处理不正确

根据企业会计准则及相关规定，企业丧失了对被投资方的控制权的，在编制合并财务报表时，对于剩余股权，应当按照其在丧失控制权日的公允价值进行重新计量。处置股权取得的对价与剩余股权的公允价值之和，减去按原持股比例计算应享有原子公司自购买日或合并日开始持续计算的净资产的份额之间的差额，计入丧失控制权当期的投资收益。

审阅分析发现，部分上市公司处置子公司时，错误地以母公司个别财务报表中应收原子公司款项的账面余额作为合并财务报表中应收原子公司款项的初始确认金额，未同时调整处置子公司投资收益。上市公司处置子公司时，在合并财务报表中，对应收原子公司款项应当按照金融工具准则规定以公允价值进行会计处理，并将初始确认金额与该应收款项在母公司个别财务报表账面余额之间的差额，抵减处置子公司产生的投资收益。

2022年度

（一）错误计量合并财务报表层面丧失控制权时剩余股权的公允价值

根据企业会计准则及相关规定，母公司因处置部分股权投资或其他原因丧失对原有子公司控制的，在合并财务报表中，对于剩余股权，应当按照丧失控制权日的公允价值进行重新计量。处置股权取得的对价和剩余股权公允价值之和，减去按原持股比例计算应享有原有子公司自购买日开始持续计算的净资产的份额与商誉之和的差额，计入丧失控制权当期的投资收益。

审阅分析发现，部分上市公司的子公司破产被接管，上市公司丧失了对该子公司的控制权、不再将其纳入合并财务报表范围，但仍错误地在其合并财务报表中按照取得该股权投资的原始成本计量，并将其与按持股比例计算应享有原子公司自购买日开始持续计算的净资产的份额与商誉之和的差额，确认为丧失控制权当期的投资收益；后续上市公司又对该长期股权投资全额计提减值，计入资产减值损失。上市公司因处置部分股权投资或其他原因丧失对原有子公司控制的，在合并财务报表中，对于剩余股权，应当按照丧失控制权日的公允价值进行重新计量，在此基础上根据对被投资单位的影响程度，采用恰当的方法进行后续会计处理。

（二）错误核算非同一控制下企业合并中被购买方因政府补助确认的递延收益在购买日的公允价值

根据企业会计准则及相关规定，非同一控制下企业合并采用购买法核算，被购买方可辨认资产、负债应当按照合并日确定的公允价值列示，企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，确认为商誉。如果被购买方涉及与资产相关的政府补助，无论被购买方在其个别报表中是采用净额法直接抵减相关资产的账面价值，还是采用总额法单独确认递延收益，购买方在非同一控制下企业合并中都应按照该项资产在合并日的公允价值进行初始确认。对于被购买方采用总额法核算的与资产相关政府补助，如果其不存在需要返还政府补助款项的现时义务，则购买方不应将该递延收益单独识别为一项可辨认负债。

审阅分析发现，部分上市公司在非同一控制下企业合并中，错误地将被购买方因与资产相关的政府补助确认的递延收益作为购买日取得的一项可辨认负债，并以其账面价值作为购买日的公允价值，减少了可辨认净资产的公允价值，高估了商誉初始确认的金额。无论被购买方在其自身财务报表中对政府补助采用总额法还是净额法进行核算，购买方基于购买日的公允价值所确认的被购买方的各项可辨认资产和负债应保持一致，确认的商誉金额也应一致。

（三）未恰当核算子公司股权处置收益

根据企业会计准则及相关规定，如果购买方和被购买方在进行企业合并之前或合并过程中约定了某些单独交易或安排，购买方需要区分交易价款中的合并对价与其他交易对价，并分别按照企业合并和其他会计准则进行处理。

审阅分析发现，部分上市公司处置子公司股权并丧失控制权，同时向交易对手方承诺在股权交割后三年内，上市公司需以高价向标的公司采购产品，从而确保标的公司平均毛利达到约定水平，否则上市公司必须向交易对手方进行现金补偿。对此，上市公司将其收到的股权转让款全部确认为当期的投资收益。该笔处置价款包括上市公司未来可能发生的采购义务，上市公司不应将其一次性计入投资收益，而应将处置价款中涉及未来采购义务的部分确认为一项负债，在后期实际向标的公司采购产品时冲减采购成本。

（四）未审慎判断长期股权投资处置价款的可收回性

根据企业会计准则及相关规定，企业处置固定资产、无形资产等，在确定处置时点和损益时，按照收入准则的有关规定进行处理。如果存在可变对价，交易价格应当不超过在相关不确定性消除时，累计己确认的收入极可能不会发生重大转回的金额。

审阅分析发现，部分上市公司本期处置子公司部分股权并丧失控制权，在仅收到部分处置价款的前提下，全额确认投资收益，同时对剩余股权按处置时点的公允价值重新计量。随后，上市公司与股权受让方就转让价款发生法律纠纷，在处置当期对剩余应收股权转让款确认大额预期信用损失，并对剩余股权计提了大额资产减值损失。上市公司应按照可变对价相关处理原则，对股权处置价款的可回收性进行判断分析，如果处置时点预期股权转让款无法全部收回，则不应全额确认处置长期股权投资的投资收益。

（五）未恰当考虑处置子公司时承担的担保义务

根据企业会计准则及相关规定，企业处置子公司时，在合并财务报表中，对应收的原子公司款项应当按照金融工具准则有关规定进行会计处理，确认和计量的金额与该应收款项在母公司个别财务报表原账面余额之间的差额抵减处置子公司产生的投资收益。

审阅分析发现，部分上市公司以前年度为子公司的借款提供对外担保，本期通过司法拍卖处置该子公司全部股权并确认投资收益，处置后上市公司对该笔担保义务，按照财务担保合同确认预计负债和信用减值损失。该担保事项是上市公司处置子公司时所需附加承担的一项义务，应在处置当期抵减子公司股权处置产生的投资收益，而非在股权处置后计提信用减值损失。

（六）未恰当确定合并财务报表范围

根据企业会计准则及相关规定，合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定，不仅包括根据表决权（或类似权利）本身或者结合其他安排确定的子公司，也包括基于一项或多项合同安排决定的结构化主体。

审阅分析发现，部分上市公司作为原始权益人以持有的应收账款作为基础资产，转让给证券公司作为计划管理人设立的资产支持专项计划（ABS），向合格投资者发行资产支持证券募集资金。资产支持专项计划设置优先级和次级份额，上市公司认购全部次级份额，但未合理判断是否应将该ABS纳入合并财务报表范围。上市公司应当结合其在该ABS中承担的风险，以及其与管理人各自享有可变回报的情况等，恰当判断是否应将该ABS纳入合并财务报表范围。在判断是否承担了绝大多数的可变回报风险时，上市公司应综合考虑基础资产应收账款未来的预期信用损失情况，审慎分析次级份额是否实际承担了所有的下行风险，如应收账款的信用风险、延迟支付风险、利率风险等因素。

（七）合并财务报表范围变化时原未实现内部交易损益的会计处理错误

根据企业会计准则及相关规定，企业因追加投资等原因能够对非同一控制下的被投资方实施控制的，对于购买日之前持有的被购买方的股权，应当按照该股权在购买日的公允价值进行重新计量。母公司因处置部分股权投资或其他原因丧失了对原有子公司控制的，在合并财务报表中，对于剩余股权，应当按照丧失控制权日的公允价值进行重新计量。

审阅分析发现，部分上市公司处置子公司股权并丧失控制权，从对子公司的投资转为对联营企业的投资。在丧失控制权后，上市公司在合并财务报表层面错误地按照持有联营企业的股权比例对合并期间形成的未实现内部交易损益继续抵销。另有部分上市公司通过多次交易分步实现非同一控制下企业合并，从对联营企业的投资转为对子公司的投资。在纳入合并财务报表范围后，上市公司错误地对原与联营企业之间的未实现内部交易损益继续抵销。对于上述两类交易，在合并财务报表中，无论是丧失控制权日后持有的将采用权益法核算的剩余股权投资，还是合并日前已经持有的采用权益法核算的股权投资，都需要按照公允价值进行重新计量，会计处理上应视同原未实现内部交易损益已经全部实现，上市公司无需继续抵销。

2021年度

（一）未正确抵销权益法下顺流交易产生的未实现内部交易损益

根据企业会计准则及相关规定，投资方计算确认应享有或应分担被投资单位的净损益时，对于与联营企业之间发生的未实现内部交易损益按照应享有的比例计算归属于投资方的部分，应当予以抵销（投出或出售的资产构成业务的除外），并在此基础上确认投资收益。

年报分析发现，部分上市公司本期发生向联营企业出售资产的顺流交易，且应予以抵销的未实现内部交易损益金额大于长期股权投资的账面价值，上市公司在抵销未实现内部交易损益时，仅以长期股权投资的账面价值减记至零为限。该项顺流交易中，内部交易损益尚未得以对外实现，上市公司确认享有的净损益时应以全部抵销未实现内部交易损益为基础予以计算。考虑到长期股权投资账面价值不应出现负数，可将不足抵销的部分确认为递延收益，待后续实现时再结转损益。

（二）未恰当确认和计量或有对价

根据企业会计准则及相关规定，企业在非同一控制下的企业合并中确认的或有对价构成金融资产的，应当分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

年报分析发现，部分上市公司确认或有对价时，未充分考虑支付方信用风险、偿债能力、货币价值等因素，仅以尚未收到业绩补偿款为由未确认或有对价。有的公司以前年度以现金收购子公司控制权，并与子公司原控股股东约定分期支付部分收购价款，若子公司业绩未达标，则上市公司可在应收原股东的业绩补偿款中优先抵减应支付的股权转让款。有的公司发行股份购买子公司股权后，子公司原控股股东从二级市场购入上市公司股票并质押给上市公司，作为子公司业绩承诺未完成时的履约保证。前述情况下，上市公司存在尚未支付且可抵减的股权转让款，或者补偿义务方已质押的股票等作为补偿款项回收的保证，上市公司应当确认或有对价，并在计量公允价值时合理考虑可抵减股权转让款或者质押股票的影响。

（三）未恰当确认股东为上市公司承担的或有负债

根据企业会计准则及相关规定，非同一控制下的企业合并下，购买方应当将合并协议约定的或有对价作为合并对价的一部分。企业在判断接受股东代为偿债、债务豁免或捐赠等事项是否为权益性交易时，应分析该交易是否公允以及是否存在商业合理性，若其经济实质具有资本性投入性质，相关利得应计入所有者权益。

年报分析发现，个别上市公司以前年度发行股份购买资产，形成非同一控制下企业合并，根据收购协议，标的公司原股东需承担该标的公司出售前存在的或有负债。本年度，因标的公司以前年度取得土地使用权后未按时动工需补缴土地出让款，上市公司收到原股东支付的该土地出让款后，将其作为权益性交易计入资本公积。上市公司应合理分析原股东承担标的公司或有负债的商业实质，如果补偿款实质为股权转让交易对价的组成部分，应按照或有对价相关规定进行会计处理。

（四）未恰当核算资产收购交易

根据企业会计准则及相关规定，如果一个企业取得了对另一个或多个企业的控制权，而被购买方并不构成业务，则该交易或事项不形成企业合并。企业取得了不形成业务的一组资产或是净资产（资产收购）时，应将购买成本按购买日所取得各项可辨认资产、负债的相对公允价值基础进行分配，不按照企业合并准则进行处理。

年报分析发现，部分上市公司对于资产收购交易未进行恰当会计处理。个别上市公司本期购买附带经营租赁租约的固定资产，错误地将购买对价中超出固定资产公允价值的部分计入其他非流动资产。亦有个别上市公司购买标的企业控制权，采用集中度测试后认为被购买方不构成业务，上市公司仍错误将其可辨认净资产公允价值高于购买成本的差额部分计入当期损益。对于此类交易，上市公司应首先充分识别相关交易中取得的各项可辨认资产，例如判断固定资产附带的租赁合同，是否属于可单独辨认的无形资产，在此基础上进一步分析收购的标的是否构成业务，不构成业务的，上市公司应将购买价款按照取得的各项可辨认资产的相对公允价值进行分配。

（五）未恰当核算处置原子公司部分股权后的剩余股权

根据企业会计准则及相关规定，企业因处置部分股权投资等原因丧失了对被投资方的控制权但仍具有重大影响的，在投资方的合并财务报表中，对于剩余股权部分，应当按照其在丧失控制权日的公允价值进行重新计量，相关差额计入当期投资收益。在投资方个别财务报表中，对于剩余股权部分应视同在取得投资时即采用权益法核算，将其账面价值追溯调整至权益法核算的结果。

年报分析发现，个别上市公司本年度丧失对原子公司的控制权但剩余股权部分仍具有重大影响，在编制合并财务报表时，未对剩余股权按照其在丧失控制权日的公允价值进行重新计量，而是直接以个别财务报表核算结果，作为合并财务报表中剩余长期股权投资的确认金额，并错误地调整了期初留存收益。

（六）未恰当核算应收原子公司款项

根据企业会计准则及相关规定，权益法核算时，投资方确认应分担被投资单位发生的损失，原则上应以长期股权投资及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资方负有承担额外损失义务的除外。其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益通常是指长期应收项目，比如投资方对被投资单位的长期债权，该债权没有明确的清收计划、且在可预见的未来期间不准备收回的，实质上构成对被投资单位的净投资。

年报分析发现，部分上市公司以前年度向子公司出借资金，后因子公司经营困难该借款长期未收回。本年度，上市公司对外处置该子公司，因该子公司净资产为负，上市公司确认大额投资收益；对于无法收回的应收该原子公司款项，上市公司在合并财务报表层面会计处理存在分歧，有的观点认为应确认大额信用减值损失，也有观点认为应冲减处置子公司的投资收益。对于合并财务报表中的应收原子公司款项，上市公司可参照权益法下长期权益的会计处理方式，若该借款没有明确的清收计划、在可预见的未来期间不准备收回、实质上构成对原子公司的净投资，上市公司在处置子公司时将其抵减投资收益更为合理。

2020年度

（一）未对购买日子公司资产和负债的公允价值与其计税基础之间的差异及后续变动进行恰当会计处理

根据企业会计准则及相关规定，购买日子公司资产和负债的公允价值与其计税基础之间的差异，形成暂时性差异。在符合有关原则和确认条件的情况下，编制购买日合并财务报表时，需要对该暂时性差异确认相应的递延所得税资产或递延所得税负债。上述公允价值与原账面价值存在差额的资产或负债项目，在经营过程中因资产的折旧、摊销和减值等对子公司当期损益产生的影响，应当在合并财务报表净利润中予以反映。

年报分析发现，个别上市公司对于购买日子公司资产和负债的公允价值与其计税基础之间的差异，未确认递延所得税的影响，且未说明原因；个别上市公司对于收购日子公司资产、负债公允价值与原账面价值的差额产生的后续折旧、摊销费用，错误地计入资本公积，未在合并财务报表层面恰当确认相关成本费用。

（二）未恰当确认或有对价与应支付的股权转让款

根据企业会计准则及相关规定，非同一控制下的企业合并下，企业合并成本包括购买方为进行企业合并支付的现金或非现金资产、发行或承担的债务、发行的权益性证券等在购买日的公允价值等。购买方应当将合并协议约定的或有对价作为企业合并转移对价的一部分，按照其在购买日的公允价值计入企业合并成本。除购买日后12个月内出现对购买日已存在情况的新的或者进一步证据而需要调整或有对价的，其他情况下发生的或有对价变化或调整，应根据会计准则有关规定进行处理。金融资产和金融负债应当在资产负债表内分别列示，不得相互抵销，除非同时满足下列条件：（1）企业具有抵销已确认金额的法定权利，且该法定权利当前可执行；（2）企业计划以净额结算，或同时变现该金融资产和清偿该金融负债。

年报分析发现，个别上市公司以前年度以分期付款方式受让子公司原股东股份，形成非同一控制下企业合并，子公司原股东作出业绩承诺并根据业绩实现情况给予上市公司补偿。本期子公司未实现业绩承诺，上市公司直接将按照收购协议约定本期应支付的股权转让款确认为营业外收入，未确认或有对价。上市公司应恰当区分与核算非同一控制下企业合并的合并成本与或有对价。对于或有对价，除在购买日按照公允价值计入企业合并成本外，其后续公允价值的变动应计入当期损益。对于合并成本中包括的尚未支付的协议约定股权转让款，应确认相关金融负债，除满足相关条件外，不应与或有对价形成的金融资产相互抵销并按净额列示。

（三）未恰当确认与或有对价相关的股利

根据企业会计准则及相关规定，企业在非同一控制下的企业合并中确认的或有对价构成金融资产的，该金融资产应以公允价值计量且其变动计入当期损益。

年报分析发现，个别上市公司以前年度以发行股份方式对外收购子公司。根据业绩补偿承诺，若子公司未实现业绩承诺，子公司原股东应以股份形式向上市公司进行补偿，若上市公司在盈利补偿期间实施现金分红的，相关现金分红部分应作相应返还。本年度因子公司未实现业绩承诺，上市公司回购注销子公司原股东应返还的股份及相应股利，其中对于收回的原已分配的现金股利，上市公司将转回未分配利润。上市公司应以公允价值对或有对价形成的金融资产进行计量，前期已发放的现金股利，其应构成或有对价公允价值的组成部分，后续收回已分配的现金股利应反映在或有对价公允价值变动中。

（四）对“合同诈骗”相关追缴款项会计处理有误

根据企业会计准则及相关规定，前期差错通常包括计算错误、应用会计政策错误、疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响等，企业应当采用追溯重述法更正重要的前期差错。自购买日起12个月以后对企业合并成本或合并中取得的可辨认资产、负债价值的调整，应当按照会计准则有关规定进行处理，即对于企业合并成本、合并中取得可辨认资产、负债公允价值等进行的调整，应作为前期差错处理。

年报分析发现，个别上市公司以前年度对外收购子公司，形成非同一控制下企业合并。后续上市公司发现子公司在收购当期或以后年度，存在财务舞弊等“合同诈骗”行为，遂向法院提起诉讼。法院判处追缴原股东因虚增股权价值而非法获取的交易对价（包括股份及现金），上市公司错误地将本期实际收到的追缴款项计入当期损益。就会计处理而言，追缴交易对手方非法所得，本质上为前期并购交易的延续，上市公司应将其作为前期差错事项，根据法院判决结果以及调整后的子公司财务报表信息，对前期错误确认的企业合并成本、合并中取得可辨认资产、负债公允价值等信息进行追溯调整。同时，对于经法院判决确认的应追缴的合并对价，上市公司应视补偿款项追缴情况，按照准则规定进行后续会计处理。

（五）合并财务报表范围判断有误

根据企业会计准则及相关规定，合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。控制，是指投资方能够通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，且有能力影响可变回报。投资方在判断是否拥有对被投资方施加控制的权力时，应当仅考虑与被投资方相关的实质性权利。

年报分析发现，个别上市公司以前年度对外收购子公司，本年度出现子公司拒绝向上市公司提交财务报表、账簿等关键资料，或阻挠上市公司进入办公现场进行审计等“失控”情形。对此，上市公司未充分考虑其是否依然享有对子公司施加控制的实质性权利，如能够通过股东大会、董事会等内部权利机构，或者外部司法途径等方式，继续行使控股股东权力，包括更换管理层、获取印章及账簿资料以及接管经营管理等，仅依据形式上的“失控”认为丧失对子公司控制，未将子公司纳入合并财务报表范围。对于实务中的类似情形，上市公司应充分分析子公司“失控”产生的原因，审慎判断其对公司经营、财务决策的影响程度并予以恰当披露。

（六）未对购买子公司少数股权进行恰当会计处理

根据企业会计准则及相关规定，母公司购买子公司少数股东拥有的子公司股权，在合并财务报表中，因购买少数股权新取得的长期股权投资与按照新增持股比例计算应享有子公司自购买日或合并日开始持续计算的净资产份额之间的差额，应当调整资本公积，资本公积不足冲减的，调整留存收益。年报分析发现，个别上市公司本年度购买子公司少数股东股权，在合并财务报表中，因购买少数股权新取得的长期股权投资与按照新增持股比例计算应享有子公司自购买日或合并日开始持续计算的净资产份额之间的差额，未按规定先调整资本公积、资本公积不足时再调整留存收益，而是错误地同时调整资本公积及留存收益，会计处理不恰当。